1

В данной статье раскрываются приоритетные направления развития и совершенствования налогового контроля в современных условиях в целях повышения его эффективности и достижения максимального увеличения налоговых платежей в бюджеты РФ. Таким образом, актуальность обусловлена важностью формирования единого концептуального подхода к совершенствованию организационно-правовых основ налоговой проверки, как важнейшей формы налогового контроля. Исследованы направления совершенствования современных форм налогового контроля и пути повышения их эффективности. Рассмотрены основные ориентиры совершенствования налогового контроля в современных условиях: оптимизация камеральной и выездной проверок, введение контроля за физическими лицами, принципы трансформации налогового контроля, оптимизация предпроверочного анализа, совершенствование контроля за применением контрольно-кассовой техники. Подчеркнута необходимость кардинального изменения порядка проведения налогового контроля в части выездных налоговых проверок. Содержатся предложения по внесению изменений в налоговое законодательство РФ. Осуществление предлагаемых мер будет способствовать выбору правильного направления совершенствования форм налогового контроля для повышения их эффективности и результативности.

налоговый контроль

налоговое администрирование

налоговые органы

камеральная проверка

выездная проверка

физическое лицо

контрольно-кассовая техника

налоговое законодательство

1. Абдулгалимов А., Абусупьянов М.У. Развитие проектного финансирования в условиях формирования механизмов государственно-частного партнерства // Экономика и предпринимательство. – 2014. – № 1–2. – С. 637.

2. Абдулгалимов А.М., Гусейнов С.О. Проблемы налогового регулирования инвестиционной активности реального сектора экономики и пути их решения // Сегодня и завтра Российской экономики. – 2010. – № 33. – С. 83.

3. Алиев Б.Х. Теоретические основы налогообложения: учеб. пособие для студентов вузов, обучающихся по специальности 351200 «Налоги и налогообложение» / Б.Х. Алиев, А.М. Абдулгалимов; под ред. А.З. Дадашева. – Москва, 2004. Сер. Высшее профессиональное образование. Налоги и налогообложение.

4. Алиев Б.Х., Абдулгалимов А.М., Мусаева Х.М., Магомедова Р.М., Казимагомедова З.А., Алиев Г.Х., Джафарова З.К. Налоги и налогообложение / под редакцией Б.Х. Алиева. – М.: Финансы и статистика, 2008. (2-е издание, переработанное и дополненное).

5. Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А., Алимирзоева М.Г. Анализ действенности налоговых льгот и преференций в механизме государственной поддержки инвестиционной деятельности предприятий // Экономический анализ: теория и практика. – 2015. – № 11 (410). – С. 13–25.

6. Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А., Алимирзоева М.Г. Анализ методик оценки эффективности механизма установления налоговых льгот в отдельных регионах // Финансы и кредит. – 2015. – № 33 (657). – С. 40–50.

7. Алиев Б.Х., Казимагомедова З.А., Султанов Г.С. Результативность механизма налогового стимулирования инвестиционной активности в регионах // Современные проблемы науки и образования. – 2015. – № 2. – С. 285.

8. Алиев Б.Х., Мусаева Х.М., Кадиева Р.А. Налоговое регулирование политики занятости как фактор стимулирования экономической активности регионов // Финансовая аналитика: проблемы и решения. – 2012. – № 6. – С. 13–24.

9. Алиев Б.Х., Сомоев Р.Г., Кравцова Н.И., Сулейманов М.М. Роль налогового федерализма в нивелировании межтерриториальной дифференциации регионов // Налоги и налогообложение. – 2015. – № 9. – С. 655–664.

10. Алиев Б.Х., Сулейманов М.М., Гасанов Ш.А., Джамалова П.И. Доходная база территориальных бюджетов Республики Дагестан: проблемы и перспективы // Финансы и кредит. – 2011. – № 10 (442). – С. 10–16.

11. Ахмедова Л.А., Султанова Э.А., Алиев Р.Н. Методические основы оценки эффективности воздействия налогового стимулирования на инвестиционную активность в регионах // Экономика и предпринимательство. – 2015. – № 12–4 (65–4). – С. 453–457.

12. Бадмахалгаев Л.Ц., Ромадикова В.М., Горшкова Н.В., Перекрестова Л.В., Тостаева В.С., Глущенко А.В., Солоненко А.А., Сарунова М.П., Манджиева Д.В., Гаджиев Н.Г., Дорджиева О.Б., Малунова Е.М., Сулейманов Д.А., Ахмедова Л.А., Наминова К.А., Хулхачиева Г.Д., Худякова А.С., Доштаева Е.Д., Педерова О.В. Эволюция учетной мысли и её современное состояние. – Элиста: Калмыцкий государственный университет, 2014. – Т. 2.

13. Гаджиев Н.Г., Исмиханов З.Н., Гаджиев Т.Н. Модели для прогнозирования объемов налоговых поступлений в бюджет (на материалах Республики Дагестан) // Региональная экономика: теория и практика. – 2007. – № 4. – С. 112–116.

14. Гусейнов С.О., Абдулгалимов А.М. Проблемы налогового регулирования инвестиционной активности реального сектора экономики и пути их решения // Сегодня и завтра Российской экономики. – 2010. – № 33. – С. 83–88.

15. Мусаева Х.М., Исаев М.Г. Институциональные условия эффективности налогового планирования: теория и методология // Финансы и кредит. – 2012. – № 26 (506). – С. 35–42.

16. Набиев Р.А., Арыкбаев Р.К. Повышение эффективности бюджетных расходов системы государственных заказов и закупок // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. – 2008. – № 15. – С. 18–21.

17. Набиев Р.А., Тактаров Г.А., Арыкбаев Р.К., Вахромов Е.Н., Локтева Т.Ф., Набиева А.Р., Чалов В.В. Финансовая политика России. – М.: Финансы и статистика, 2008. – 400 с.

18. Рабаданов М.Х., Гаджиев Н.Г., Гаджиев А.Н., Гаджиев Т.Н. Информационно-аналитическое обеспечение управления и контроля за движением денежных средств в бюджетной организации (на примере Дагестанского государственного университета) // Региональная экономика: теория и практика. – 2013. – № 47. – С. 2–11.

19. Сабанчиев А.Х., Гаджиев Н.Г., Калабекова К.А. Критерии и показатели оценки пространственных различий социально-экономического развития регионов // Известия Кабардино-Балкарского научного центра РАН. – 2014. – № 3 (59). – С. 157–162.

20. Семенов В.М., Набиев Р.А., Асейнов Р.С. Финансы предприятий: учебное пособие для студентов, обучающихся по специальности «Финансы и кредит» / В.М. Семенов, Р.А. Набиев, Р.С. Асейнов. – М.: Финансы и статистика, 2007.

Актуальность исследования обусловлена важностью формирования единого концептуального подхода к совершенствованию организационно-правовых основ налоговой проверки как важнейшей формы налогового контроля.

В настоящее время в РФ сформирована такая система налогообложения, которая способствует ведению оптимальной налоговой политики, формированию эффективной системы налогового контроля и системы органов, контролирующих данные процессы. Именно функционирование налогового контроля в системе налогового администрирования позволяет охарактеризовать эффективность работы налоговой системы в целом. При этом главной функцией системы налогообложения является фискальная, то есть пополнение государственной казны за счет налоговых поступлений, где налоговые органы играют основную роль. Недостатки в системе управления налогообложением способствуют образованию значительных сумм налоговых задолженностей в бюджеты разных уровней .

В этой связи одним из значимых направлений развития системы налогообложения РФ является реформирование системы налогового администрирования. Согласно Концепции долгосрочного социально-экономического развития на период до 2020 года, Россия стремится достичь лидирующих позиций по всем направлениям развития . Такое возможно в случае, если налоговое администрирование и налоговый контроль станут стержнем налоговой системы государства. Поэтому основное внимание должно быть уделено совершенствованию системы управления налогообложением и повышению качества его основного элемента - налогового контроля.

Контроль рассматривается как одна из форм управленческой деятельности и как самостоятельная функция управления, имеющая определенное содержание, целевую направленность и способы его осуществления. Налоговый контроль является основной формой реализации контрольной функции налогов. В системе налогового контроля решающую роль играют налоговые проверки, как основные инструменты контрольной деятельности налоговых органов. Налоговые проверки - важнейшая форма налогового контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения налогоплательщиками в бюджеты и государственные внебюджетные фонды налогов и сборов, а также за исполнением ими иных обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах и другими нормативными актами .

В последнее время система государственного налогового контроля пополнилась новой формой взаимодействия с налогоплательщиками - так называемым горизонтальным мониторингом. Иными словами, совершенствование системы российского налогового контроля продолжается, при этом используется опыт других стран, использующих горизонтальный мониторинг .

Такой метод взаимодействия с налогоплательщиками был внедрен налоговой службой Нидерландов в 2005 году. В эксперименте было задействовано 20 крупнейших налогоплательщиков, акции большинства котировались на бирже.

Налоговая служба Нидерландов и компании-участники заключили добровольное письменное соглашение, по которому налогоплательщики активно уведомляют налоговую службу о возникших вопросах в области налогообложения, в целях исключения налоговых рисков. Взамен налоговая служба высказывает своё мнение о налоговых последствиях. Соглашение касается как уже произошедших событий, так и возможных в будущем ситуаций, при проведении камеральных налоговых проверок .

Но истечении времени эксперимент признан успешным. Почти все компании, которые в нем участвовали, пожелали и дальше работать с налоговой службой в таком ключе. Основанный на доверии горизонтальный надзор, по мнению голландских налоговиков, носит более действенный характер, чем вертикальный (основанный на властном подчинении): он уменьшает административную и исполнительскую нагрузку, а также улучшает налоговый климат и налоговую культуру. По словам судьи из Гааги Карела М. Брауна, после заключения соглашения о таком надзоре налогоплательщики крайне редко обращаются в суд для разрешения спора. В отличие от вертикального контроля при горизонтальном мониторинге в суде рассматриваются разногласия в отношении толкования той или иной нормы, а не самих фактов. Итоги исполнения соглашения налогоплательщик (совет правления) и налоговая служба подводят ежегодно .

Программа горизонтального мониторинга в дальнейшем была распространена на другие категории налогоплательщиков, в частности, на профессиональные союзы мелких и средних бухгалтерских фирм. Так, в 2012 г. в программе участвовала каждая четвертая такая фирма, входящая в группу мелких и средних налогоплательщиков. Соглашение о горизонтальном мониторинге заключалось не с каждым из 1 млн клиентов бухгалтерских компаний Голландии, а с несколькими профессиональными объединениями компаний, ведущими их бухгалтерский учет .

Новая для мировой практики альтернатива выездным проверкам сейчас начинает применяться и другими европейскими странами, в частности, Великобританией и Южной Кореей. Похожая процедура предварительных рекомендаций фискальной службы по намеченной налогоплательщиком сделке также существует в США, Швеции, Израиле, Ирландии, Австрии, Германии. Для крупных публичных компаний очень важна предсказуемость действий госорганов. При этом полной защиты от выездных проверок подписание соглашения налогоплательщику не дает - в случае если в действиях подписантов будут усмотрены признаки фискальной недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды, визиты инспекторов неизбежны .

Используя опыт стран, применяющих горизонтальный мониторинг, в налоговое законодательство России заблаговременно были внесены изменения. Статья 75 «Пеня» НК РФ дополнена п. 8, где установлено, что не начисляется пени на сумму недоплаченного налога (недоимки), которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога, (сбора) или по иным применениям законодательства о налогах и сборах, данных ему финансовым, налоговым или другим уполномоченным государственным органом. Впервые в России в ФНС 25.12.2015 года состоялось подписание четырех соглашений о расширенном информационном взаимодействии - горизонтальном мониторинге между ФНС России и компаниями - крупнейшими налогоплательщиками: ОАО «Русгидро», ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС», ОАО «Мобильные ТелеСистемы» и Компанией «Эрнст энд Янг» (СНГ) .

Соглашение предусматривает полное раскрытие информации о своей деятельности со стороны налогоплательщиков, а также предоставление любых других документов и разъяснений по сделкам по запросу налогового органа. В рамках заключенных двусторонних соглашений налоговый орган будет осуществлять мониторинг финансово-хозяйственных операций налогоплательщиков в режиме реального времени. Компания соглашается до подачи деклараций и проведения камеральной налоговой проверки предоставлять инспекторам материалы налогового и бухгалтерского учета . Взамен участники получают оперативные рекомендации инспекторов по возникающим в процессе текущей деятельности налоговым рискам. Эти разъяснения ФНС обещает согласовывать с Минфином, что защитит компании от недоразумений, иногда возникающих из-за противоречивых ведомственных трактовок .

Таким образом, горизонтальным мониторингом в Российской Федерации следует считать процесс осуществления органом ФНС процедуры отслеживания и анализа налоговых рисков по финансово-хозяйственным операциям, который проведен и запланирован крупными налогоплательщиками.

Здесь основной целью горизонтального мониторинга является создание партнерских взаимоотношений налогового органа с крупными налогоплательщиками путем своевременного реагирования на возникновение налоговых рисков и предупреждение нарушений налогового, валютного и другого законодательства, контроль за которым осуществляется органами ФНС и высвобождения времени для проведения громоздких длительных по времени проведения выездных налоговых проверок .

При реализации горизонтального мониторинга в системе налогового контроля документы принимаются в электронном виде, возможен даже удаленный доступ налоговиков к внутренним базам компании. Компания, в свою очередь, имеет возможность запрашивать у инспекции ее позицию по порядку налогообложения операций и следовать полученным разъяснениям. В этом случае, компания может не опасаться даже ситуаций, когда по спорному вопросу изменится судебная практика, - она будет освобождена от уплаты пени и штрафов. На предоставление таких разъяснений налоговикам отводится 30 дней, если речь не идет об особенно сложных методологических вопросах. Если компании будут следовать рекомендациям ФНС, то выездные налоговые проверки, исходя из сути Соглашения о горизонтальном мониторинге могут не проводиться и налоговые органы будут ограничиваться лишь проведением камеральных налоговых проверок по полученным от налогоплательщиков налоговых деклараций .

Также необходимо добиться максимальной эффективности от использования накопленной информации при проведении проверок налогоплательщиков. Это нужно прежде всего для того, чтобы налоговый инспектор не тратил время на поиск и обработку информации, полученной из внутренних и внешних источников, а также на ее сопоставление с показателями налоговых деклараций. Кроме своего основного назначения как средства контроля правильности и достоверности сведений, указанных в налоговой декларации, камеральная проверка - это еще и способ целенаправленного отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

По мнению ФНС, основная цель соглашений - взаимодействие и информационный обмен, направленный на соблюдение налогоплательщиками законодательства РФ о налогах и сборах, а также повышение предсказуемости налогового регулирования и качества налогового администрирования налогоплательщиков . Кроме того, такие соглашения вносят вклад в укрепление налоговой определенности при применении налогового законодательства и снижение налоговых рисков для налогоплательщиков, что, в свою очередь, будет способствовать росту инвестиционной привлекательности России.

На наш взгляд, заключение соглашения о расширенном информационном взаимодействии с ФНС России выгодно, прежде всего, самой налоговой службе, которая получает дополнительные права, относящиеся к налоговому администрированию - требовать постоянного и полного раскрытия информации о деятельности налогоплательщика вне рамок проводимых проверок, таким образом, усиливается контроль за текущими налоговыми поступлениями компании .

По сути, единственным, но крайне важным очевидным плюсом для налогоплательщиков является защита от неожиданных фискальных претензий со стороны государства при применении ими административных санкций.

По нашему мнению, существует ряд вопросов, затрудняющих развитие практики заключения Соглашений о расширенном информационном взаимодействии и использовании методов предупреждения. Прежде всего, это:

Подготовка квалифицированных «налоговых консультантов» для налоговых инспекций;

Отсутствие доверия между государством и налогоплательщиком.

В соответствии с требованиями налогового законодательства планирование выездных налоговых проверок и порядок проведения камеральных налоговых проверок - это открытый процесс, построенный на отборе налогоплательщиков по критериям риска совершения налогового правонарушения.

При этом налогоплательщику предоставляется право самостоятельно оценить риски, выявить и исправить допущенные ошибки при исчислении налогов (уточнить свои налоговые обязательства), путем предоставления в налоговый орган уточненных налоговых деклараций.

В данном случае можно утверждать, что горизонтальный мониторинг, с одной стороны, служит делу усиления и повышения эффективности налогового контроля за крупнейшими налогоплательщиками, а с другой - выступает превентивной мерой в борьбе с налоговыми правонарушениями, позволяющей не прибегать к инструментарию выездных налоговых проверок.

В редакции НК РФ до 01.01.2014 года круг задач, стоящих перед камеральной налоговой проверкой, был значительно сужен и, с нашей точки зрения, необоснованно. Конечно, камеральный налоговый контроль направлен, прежде всего, на предупреждение и пресечение правонарушений и преступлений в налоговой сфере на их начальной стадии. А выявленное нарушение может быть случайной технической ошибкой операторов (бухгалтеров) либо сведения были заведомо занижены, искажены. Эта форма способствует скорейшему, оперативному реагированию и направлена на предотвращение возможности уклонения от уплаты налогов и сборов .

В основных направлениях развития «Современной налоговой политики России на 2015-2017 годы» актуальным является вопрос совершенствования процедуры камеральной налоговой проверки налоговых деклараций по НДС, налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций, в которых указаны убытки, а также уточненных налоговых деклараций, в которых указаны суммы налогов в размерах, меньших ранее заявленных.

При этом предлагается предоставить налоговым органам для целей налогового контроля право истребовать выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговые декларации (расчеты), счета-фактуры и первичные документы, а также проводить мероприятия налогового контроля, предусмотренные статьями 91, 92, 95-97 Налогового кодекса.

Налоговый орган имеет право истребовать у налогоплательщика первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в соответствующих показателях уточненной налоговой декларации (расчете). Кроме того, имеет право истребовать аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений .

В настоящее время Федеральная налоговая служба рассматривает вопросы непрерывного налогового контроля над крупнейшими налогоплательщиками. Новая модель (горизонтальный мониторинг) предполагает переход от постоянного контроля над правильностью уплаты компаниями налогов к текущему и предварительному анализу их деятельности.

Таким образом, заключенные Соглашения перестраивают взаимоотношения между крупнейшими публичными компаниями и ФНС России в сторону большего доверия и открытости, что в целом будет способствовать выбору правильного направления совершенствования форм налогового контроля в целях повышения их эффективности и результативности.

Библиографическая ссылка

Гюльмагомедова Г.А., Алиев Б.Х., Султанов Г.С., Басиров Р.М. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СОВРЕМЕННЫХ ФОРМ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ, ПОВЫШЕНИЕ ИХ ЭФФЕКТИВНОСТИ // Фундаментальные исследования. – 2016. – № 9-1. – С. 112-117;
URL: http://fundamental-research.ru/ru/article/view?id=40705 (дата обращения: 04.09.2019). Предлагаем вашему вниманию журналы, издающиеся в издательстве «Академия Естествознания»

ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ

──────────────────────────┬─────────────┬──────────────┬─────────────────── │ Вид │Срок внесения │ Ответственные │ документа │ в │ исполнители │ │Правительство │ │ │ Российской │ │ │ Федерации │ ──────────────────────────┴─────────────┴──────────────┴─────────────────── 1. Урегулирование порядка проект I квартал Минфин России осуществления налоговыми федерального 2013 г. Минэкономразвития органами контроля за закона России исполнением кредитными ФНС России организациями с участием Банка обязанностей, России установленных Налоговым кодексом Российской Федерации 2. Развитие проект декабрь Росфинмониторинг информационного обмена федерального 2012 г. Минфин России между налоговыми органами закона Минэкономразвития и банками в отношении России сведений о счетах, ФНС России вкладах (депозитах) с участием Банка организаций и физических России лиц 3. Предоставление проект декабрь Росфинмониторинг налоговым органам права федерального 2012 г. Минфин России истребовать документы закона Минэкономразвития (информацию), касающиеся России деятельности лиц, с ФНС России участием (при посредничестве) которых проверяемым налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) совершается сделка (совокупность сделок) по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг) 4. Размещение в проект I квартал Минфин России информационно- федерального 2013 г. Минэкономразвития телекоммуникационной сети закона России "Интернет" на официальном ФНС России сайте ФНС России и в средствах массовой информации перечня налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов, банков), которые не исполнили в течение 2 месяцев со дня истечения сроков исполнения направленных им требований об уплате (перечислении) налогов (сборов, пеней, штрафов и процентов) в полном объеме обязанность по уплате (перечислению) сумм налогов (сборов, пеней, штрафов и процентов) 5. Определение налоговых проект декабрь Росфинмониторинг последствий сделок, федерального 2012 г. Минфин России совершенных с участием закона Минэкономразвития организаций, имеющих России признаки "фирм- ФНС России однодневок" 6. Введение проект декабрь Росфинмониторинг обеспечительной меры в федерального 2012 г. Минфин России виде приостановления закона Минэкономразвития операций по счетам России налогоплательщика- ФНС России организации в банке в случае отсутствия организации по месту нахождения, указанному в Едином государственном реестре юридических лиц 7. Совершенствование проект декабрь Росфинмониторинг процедуры камеральной федерального 2012 г. Минфин России налоговой проверки закона Минэкономразвития налоговой декларации по России налогу на добавленную ФНС России стоимость, налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, а также налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, в которой указан убыток 8. Совершенствование проект декабрь Росфинмониторинг ответственности лиц, федерального 2012 г. Минфин России решения которых привели к закона Минэкономразвития возникновению России задолженности организации ФНС России по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации и неисполнению денежных обязательств перед Российской Федерацией 9. Уточнение перечня проект декабрь Росфинмониторинг оснований для отказа в федерального 2012 г. Минфин России государственной закона Минэкономразвития регистрации юридических России лиц ФНС России 10. Усиление уголовной проект декабрь Росфинмониторинг ответственности за федерального 2012 г. МВД России легализацию (отмывание) закона Минфин России доходов, полученных Минэкономразвития преступным путем, а также России за нарушение ФНС России законодательства в части трансграничного перемещения валютных средств 11. Подготовка проект IV квартал Минфин России предложений, направленных федерального 2013 г. Минэкономразвития на противодействие закона России избежанию налогообложения ФНС России с использованием "оффшорных" юрисдикций, включая определение в законодательстве понятий "налоговый резидент- организация", "фактический получатель дохода". Определение порядка налогообложения нераспределенной прибыли иностранных контролируемых компаний 12. Совершенствование проект II квартал Минфин России порядка применения федерального 2013 г. Минэкономразвития контрольно-кассовой закона России техники при осуществлении ФНС России наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт ───────────────────────────────────────────────────────────────────────────

Налоговая политика до 2018 года: совершенствование налогового администрирования (Зобова Е.П.)

Дата размещения статьи: 20.11.2015

Увеличивать размеры налоговых поступлений в бюджет можно разными способами: повышать налоговые ставки, расширять налоговую базу или увеличивать собираемость налогов. Поскольку до 2018 г. главным вектором развития налоговой политики Российской Федерации заявлено недопущение увеличения налоговой нагрузки, то на первый план выходит повышение собираемости действующих налогов. В этом направлении налоговые органы работают уже не первый год и результаты есть.

К сведению. В результате работы по активизации поступлений в бюджетную систему РФ в первом полугодии 2015 г. налоговым органам удалось урегулировать значительный объем задолженности. За этот период показатель "эффективность взыскания задолженности за счет применения мер принудительного взыскания" вырос и составил 69,6%, что является самым высоким значением за все время. Сумма урегулированной задолженности в расчете за год (расчет значений ведется с 01.07.2014 по 01.07.2015) составила 1,4 трлн руб., что на 93 млрд руб. больше, чем по итогам 2014 г. Так, поступления от применения мер принудительного взыскания возросли на 135 млрд руб. по сравнению с аналогичным периодом прошлого года. Также на 13,4 млрд руб. увеличилась сумма задолженности, урегулированной путем зачета.

Кроме того, расчетное значение показателя "снижение соотношения объема задолженности по налогам и сборам к объему поступлений в бюджетную систему Российской Федерации", характеризующее долю задолженности в объеме поступлений в бюджет, по итогам первого полугодия 2015 г. составило 9,1%. В прошедшем году данный показатель за аналогичный период составил 9,6%.

Основные итоги в области налогового администрирования

В Основных направлениях подведены итоги реализации налоговой политики в области налогового администрирования. Выделим главное.

Начнем с Плана мероприятий ("дорожная карта") "Совершенствование налогового администрирования", утвержденного Распоряжением Правительства РФ от 10.02.2014 N 162-р. Если проанализировать этот документ, то можно заметить, что основная часть планируемых мероприятий приходится на 2014 г. Так что же из запланированного было претворено в жизнь?

Во-первых, в настоящее время совершенствование налогового администрирования реализуется в рамках данной "Дорожной карты".

Во-вторых, разработаны все запланированные рассматриваемой "Дорожной картой" проекты федеральных законов, ряд из которых уже принят (см. таблицу 1). Отметим, что часть новшеств уже действует в 2015 г., а часть вступает в силу с 2016 г.

Таблица 1

	Суть и значение изменения
Введен институт налогового мониторинга	Формирование оптимальной для РФ модели института предварительного налогового разъяснения на основе проведенного анализа; Повышение прозрачности правоприменения законодательства РФ о налогах и сборах; Существенное улучшение восприятия инвесторами делового климата; Повышение прогнозируемости налоговых платежей; Своевременное выявление пробелов и коллизий в законодательстве о налогах и сборах; Сокращение затрат на проведение налоговых проверок, судебных издержек в связи с сокращением налоговых споров; Обеспечение повышения уровня правовой культуры налогоплательщиков
Введено понятие "личный кабинет налогоплательщика"	Создан и совершенствуется функционал личного кабинета налогоплательщика на сайте ФНС. Обеспечена возможность получения налогоплательщиками документов (актов сверок расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам, справок об отсутствии задолженности и иных документов по требованию налогоплательщика) от налогового органа по телекоммуникационным каналам с электронной подписью должностного лица налогового органа по требованию налогоплательщика. Урегулированы положения, связанные с использованием личного кабинета налогоплательщика как самими налогоплательщиками, так и налоговыми органами
Урегулирован вопрос о принятии к вычету НДС в случае его получения после окончания квартала	Предусмотрено право покупателя, получившего счет-фактуру от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав после завершения налогового периода, в котором эти товары (работы, услуги), имущественные права приняты на учет, но до срока представления налоговой декларации за налоговый период, принять к вычету сумму НДС в отношении таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в том налоговом периоде, в котором указанные товары (работы, услуги), имущественные права были приняты на учет
Урегулирован вопрос об учете НДС при применении ЕСХН и УСНО в случае выставления счетов-фактур	Предусмотрено исключение из доходов при исчислении ЕСХН и налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, сумм НДС, уплаченных в бюджет при выставлении счетов-фактур с НДС, а также невключение в расходы уплаченных в указанных случаях сумм НДС
Расширена сфера применения УСНО	Исключено существующее ограничение на применение УСНО для организаций, имеющих представительства
Усовершенствовано администрирование НДФЛ	Установлена обязанность налоговых агентов по ежеквартальному представлению в налоговый орган расчета исчисленных и удержанных сумм НДФЛ; Установлена ответственность налоговых агентов за непредставление и несвоевременное представление в налоговый орган расчета исчисленных и удержанных сумм НДФЛ, а также представление недостоверных расчетов и недостоверных сведений о доходах физических лиц; Предоставлено право налоговым органам на приостановление операций налогового агента по счетам в банке в случае непредставления налоговым агентом указанного расчета

Продолжается работа в рамках применения "Дорожной карты" "Поддержка доступа на рынки зарубежных стран и поддержка экспорта", утвержденной Распоряжением Правительства РФ от 29.06.2012 N 1128-р. Напомним, что программа мероприятий, предусмотренная указанным документом, рассчитана на период с 2013 по 2018 г., при этом основная часть мероприятий запланирована на 2015 - 2016 гг.

В рамках данной "Дорожной карты" на сегодняшний день плательщикам НДС, осуществляющим внешнеторговые операции, дано право представлять в налоговые органы документы, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0%, в электронном виде: в ст. 165 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми с 1 октября 2015 г. введены реестры документов в электронной форме, подтверждающие правомерность применения ставки НДС в размере 0%.

Среди прочих важных изменений в области налогового администрирования разработчики Основных направлений выделяют следующие:

Урегулирование внесудебного порядка взыскания налогов с лицевых счетов организаций, если взыскиваемая сумма не превышает 5 млн руб.;

Расширение возможности использования банковских гарантий;

Введение обязанности налогоплательщиков - физических лиц по налогам, уплачиваемым на основании налоговых уведомлений, однократно сообщать о наличии у них объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, признаваемых объектами налогообложения по соответствующим налогам, в налоговый орган по месту жительства либо по месту нахождения объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств в случае неполучения налоговых уведомлений и неуплаты налогов в отношении указанных объектов налогообложения за период владения ими. Ответственность за неправомерное непредставление (несвоевременное представление) налогоплательщиком - физическим лицом налоговому органу указанного сообщения предусмотрена с 1 января 2017 г.;

Установление права налогоплательщика заявить налоговые вычеты по НДС в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных им на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию РФ;

Введение обязательности досудебного порядка обжалования любых ненормативных актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц;

Установление права налогового органа при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога к уплате, заявлена сумма убытка, требовать от налогоплательщика представления соответствующих пояснений;

Введение запрета на открытие налогоплательщиком нового счета в другом банке, если по существующим счетам операции приостановлены.

Все приведенные мероприятия должны способствовать в том числе улучшению инвестиционного климата в Российской Федерации.

Параллельно с данными мероприятиями в рамках совершенствования налогового администрирования идет борьба с уклонением от налогообложения с использованием низконалоговых юрисдикций. В целях создания действенного механизма пресечения использования низконалоговых юрисдикций для создания необоснованных преференций и получения необоснованной налоговой выгоды принят Федеральный закон, которым внедрены принципы налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний. С 1 января 2015 г. вступили в силу новые положения НК РФ (см. таблицу 2).

Таблица 2

Изменение налогового законодательства	Суть изменения
Введена гл. 3.4 НК РФ, предусматривающая внедрение механизма налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний	Действие гл. 3.4 НК РФ распространяется на организации и физических лиц, участвующих в иностранных компаниях или контролирующих их. Введены новые понятия: "контролируемая иностранная компания" и "контролирующее лицо". Главой 3.4 НК РФ вводятся условия в отношении иностранных компаний, соответствие хотя бы одному из которых влечет за собой освобождение прибыли этой компании от налогообложения. Налоговые резиденты РФ (контролирующие лица) обязаны уведомлять налоговые органы об участии в иностранных организациях (об учреждении иностранных структур без образования юридического лица), о контролируемых иностранных компаниях, а также уплачивать налог с нераспределенной прибыли контролируемой иностранной компании. При этом прибыль контролируемой иностранной компании учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций или по НДФЛ за налоговый период, если ее величина составила более 10 млн руб. (2015 г. - более 50 млн руб., 2016 г. - более 30 млн руб.)
Введено понятие "налоговое резидентство организаций"	Налоговыми резидентами РФ, помимо юридических лиц, образованных в соответствии с законодательством РФ, будут признаваться организации, местом фактического управления которых является РФ, если иное не предусмотрено международным договором. Такие организации будут уплачивать налог на прибыль организаций в РФ. Иностранной организации, осуществляющей деятельность в РФ через обособленное подразделение, предоставлено право самостоятельно признать себя налоговым резидентом РФ, а также отказаться от такого статуса
Введено понятие "фактический получатель дохода"	Норма направлена на пресечение выведения доходов в низконалоговые юрисдикции с применением соглашений об избежании двойного налогообложения (в отношении дивидендов, процентов, платежей по нематериальным активам)

Кроме этого, в целях повышения эффективности мероприятий налогового контроля в рамках противодействия уклонению от налогообложения в Российской Федерации с помощью офшорных компаний:

Ратифицирована Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам, положения которой обеспечивают возможность обмена налоговой информацией, включая проведение одновременных налоговых проверок со странами - участницами Конвенции, а также помощь по взиманию налогов на их территориях;

Утверждено Типовое межправительственное соглашение об обмене налоговой информацией, на основе которого возможно заключение соответствующих двусторонних межправительственных соглашений с офшорными и низконалоговыми юрисдикциями в целях противодействия использованию незаконных схем минимизации налогообложения.

В совокупности указанные нормы направлены на обеспечение прозрачности ведения бизнеса, создание действенного механизма пресечения использования низконалоговых юрисдикций с целью создания необоснованных преференций и получения необоснованной налоговой выгоды, а также совершенствование норм законодательства о налогах и сборах в части налогообложения и контроля иностранных организаций.

Большая работа была проведена Минфином и ФНС в 2014 г. по принятию необходимых решений для создания нормативной правовой базы в области налогов и сборов на территории Республики Крым и города федерального значения Севастополя, в том числе для обеспечения синхронизации законодательства Республики Крым и города федерального значения Севастополя с законодательством РФ (по НДС, налогу на прибыль организаций, акцизному налогообложению). Были введены переходные положения, для чего внесены соответствующие изменения в Налоговый кодекс. А с 2015 г. на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя создана свободная экономическая зона.

Налоговое администрирование в 2016 - 2018 годах

Совершенствование налогового администрирования в 2016 - 2018 гг. планируется в разных направлениях:

- введение института предварительного налогового контроля. Такой институт, с одной стороны, поможет налогоплательщику значительно снизить налоговые риски, а также предоставит гарантию в отношениях с налоговым органом. С другой - позволит налоговым органам осуществлять предварительный налоговый контроль деятельности налогоплательщика и сократить временные издержки при проведении последующих налоговых проверок, а также поможет в борьбе с уклонением от уплаты налогов;

- оптимизация перечня информации, не относящейся к налоговой тайне. Речь идет прежде всего не об информации регистров налогового и бухгалтерского учета или конфиденциальной информации, характеризующей особенности деятельности налогоплательщика, а о таких показателях, как информация о представленной отчетности, показатели налоговой отчетности, средняя численность персонала, средняя заработная плата, сумма уплаченных налогов, бухгалтерская (финансовая) отчетность организации. Это расширит возможности налогоплательщиков по получению информации о своих контрагентах;

- совершенствование института консолидированной группы налогоплательщиков (КГН). В рамках обеспечения стабильности налоговых условий для ведения бизнеса до 2018 г. целесообразно рассмотреть вопрос о продлении на период до 1 января 2019 г. действующее в 2015 г. ограничение на вступление в силу зарегистрированных налоговыми органами договоров о создании КГН. Предлагается внести ряд изменений в законодательство о налогах и сборах, направленных на повышение эффективности КГН с целью обеспечения его прозрачности и сокращения возможностей для злоупотреблений;

- борьба с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения. Данная работа проводится по нескольким направлениям. Одним из них является обеспечение возможности автоматического обмена информацией по финансовым операциям для налоговых целей с иностранными юрисдикциями. Внесение изменений в законодательство РФ о налогах и сборах, направленных на обеспечение возможности автоматического обмена налоговой информацией по финансовым операциям с иностранными юрисдикциями, должно позволить в 2018 г. осуществить запланированное присоединение РФ к многостороннему соглашению по автоматическому обмену финансовой информацией, предусмотренному Единым стандартом отчетности (ЕСО) по финансовым операциям для налоговых целей, разработанным Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), и начать обмен.

Важным направлением является изменение порядка налогообложения корпоративного заимствования (процентных расходов). Планируется продолжить совершенствование правил налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний. По результатам окончательной выработки рекомендаций ОЭСР/"Группы двадцати" в отношении ключевых положений будет принято решение о необходимости внесения соответствующих изменений в законодательство РФ о налогах и сборах.

Продолжится совершенствование правил налогообложения при трансфертном ценообразовании - за три года действия правил налогообложения при трансфертном ценообразовании практика их применения свидетельствует о необходимости совершенствования налогового контроля использования трансфертных цен. В связи с этим в плановом периоде предполагается:

1) пересмотр требований к раскрытию информации о контролируемых сделках, содержащейся в документации о ценообразовании в целях налогового контроля и в уведомлениях о контролируемых сделках, в том числе с учетом предложений, опубликованных ОЭСР в рамках Плана BEPS;

2) уточнение порядка применения методов определения цен для целей налогообложения, предусмотренных гл. 14.3 НК РФ;

3) уточнение условий, при которых внешнеторговые сделки с товарами, составляющими основные статьи экспорта РФ (нефть и товары, выработанные из нефти, черные металлы, цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни), признаются контролируемыми;

4) уточнение полномочий ФНС при реализации положений разд. V.1 НК РФ.

Кроме того, планируется разработка порядка заключения соглашения о ценообразовании в отношении внешнеторговой сделки, хотя бы одна сторона которой является налоговым резидентом иностранного государства, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, с участием уполномоченного органа исполнительной власти такого иностранного государства;

Ужесточение мер по противодействию злоупотреблению нормами законодательства о налогах и сборах в целях минимизации налогов. Данные меры направлены на противодействие созданию и использованию недобросовестными налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов и незаконного возмещения налогов из бюджета. Одной из мер по противодействию налоговым злоупотреблениям, направленным на уклонение от уплаты налогов и незаконное возмещение налогов из бюджета, является четкое закрепление на законодательном уровне механизмов, ограничивающих использование налогоплательщиками так называемых фирм-"однодневок", а также налоговых схем с использованием офшорных компаний. Планируется разработать предложения по внесению изменений в Налоговый кодекс в части введения правового механизма противодействия налоговым злоупотреблениям в виде использования налогоплательщиками формально правомерных действий с основной целью неуплаты или уплаты налогов в меньшей сумме, а также в рамках решения задач по деофшоризации российской экономики в части закрепления в законодательстве о налогах и сборах прямого запрета на злоупотребление правами в сфере налогообложения;

- улучшение инвестиционного климата в РФ. Предполагается снижение рисков налогоплательщиков за счет введения механизма, регулирующего налоговое консультирование и ответственность налоговых консультантов, повышение эффективности деятельности налоговых органов за счет обеспечения более грамотной работы налогоплательщиков при одновременном сохранении добровольности института налогового консультирования. Кроме этого, планируется расширение электронного документооборота между участниками налоговых правоотношений, сокращение времени и материальных затрат на подготовку и представление налоговых деклараций (расчетов) в налоговые органы, повышение эффективности налогового администрирования и налогового контроля, в том числе:

1) снижение порога со 100 до 50 человек для перехода на обязательное представление налоговых деклараций (расчетов) в электронной форме;

2) совершенствование порядка проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и ознакомления проверяемых лиц со всеми материалами налогового контроля, включая материалы по результатам дополнительных мероприятий.

В Основных направлениях подведены итоги работы в области совершенствования налогового администрирования. В 2015 г. была завершена разработка проектов федеральных законов, предусмотренных "Дорожной картой" "Совершенствование налогового администрирования". При этом часть законов уже принята и действует, остальные нормы налогового администрирования вступают в силу с 2016 г.

В периоде 2016 - 2018 гг. планируется осуществить ряд мер по совершенствованию налогового администрирования, в том числе ужесточение мер по противодействию злоупотреблению нормами законодательства о налогах и сборах в целях минимизации налогов, для чего планируется ввести прямой запрет на злоупотребление правами в сфере налогообложения, в том числе на законодательном уровне закрепить механизмы, ограничивающие использование фирм-"однодневок" и офшорных компаний.

Налоговое планирование занимает важное место в хозяйственной деятельности каждого налогоплательщика. Ведь каждый субъект, занимающийся предпринимательской деятельностью, обязан платить законно установленные налоги и сборы. Соответственно, каждый из данных субъектов заинтересован в правомерном снижении налоговой нагрузки и рано или поздно приходит к идее постановки налогового планирования в организации.

Налоговым Кодексом Российской Федерации понятие «налоговое планирование» не закреплено. Однозначного подхода к определению данного термина нет и в экономической литературе. Проанализировав мнения различных ученых, можно сформулировать общее определение. Под налоговым планированием в рамках организации следует понимать составную часть планирования организации, целью которой является снижение налоговых обязательств организации, с помощью законодательно разрешенных способов и методов.

В сентябре 2012 года редакцией газеты «Практическое налоговое планирование» был проведен опрос среди организаций на тему налогового планирования. В результате подведения итогов выяснилось, что многие компании готовы рисковать ради любой налоговой экономии.

Самым популярным способом налогового планирования среди российских хозяйствующих субъектов, по данным опроса, является пассивный метод – закрепление тех или иных способов ведения бухгалтерского и налогового учета в учетной политике организации. Более рискованные активные методы используются компаниями реже, однако, и таковыми методами организации не пренебрегают. В частности, российские хозяйствующие субъекты пользуются неясностями и неточностями законодательства, невзирая на высокую степень вероятности возникновения налогового спора. Кроме того популярным является дробление бизнеса, а так же альтернативное оформление договоров. Российские налогоплательщики новым и «неопробованным» схемам налогового планирования чаще предпочитают проверенные, по которым спора с налоговым органом однозначно не возникнет.

В связи с вышеизложенными фактами целесообразно сформулировать основные проблемы налогового планирования в Российской Федерации.

Во-первых, одной из самой главных проблем являются неточности законодательства о налогах и сборах, а так же его частая изменчивость. Одни организации пытаются заработать на данной проблеме, используя неточности и пробелы в законодательстве в качестве одного из способов налогового планирования, другие могут быть привлечены к ответственности совершение налогового правонарушения при неправильном толковании тех или иных норм налогового права.

Во – вторых, неоднозначность судебной практики по схожим налоговым спорам. Применяя те или иные способы налогового планирования, организация не может достоверно полагать, вызовет ли подобный способ вопросы со стороны налоговых органов и будет ли при этом правосудие на его стороне.

В-третьих, достаточно низкий уровень налоговой культуры в стране и желание налогоплательщиков при любом удобном случае не отдавать часть своего честно заработанного капитала государству.

Проанализировав выявленные проблемы мы приходим к выводу о необходимости закрепления категории «налоговое планирование» на законодательном уровне, а именно в Налоговом Кодексе Российской Федерации (далее – НК РФ).

Видится возможным внесение в часть вторую НК РФ главу 25 «Налог на прибыль организаций» статьи «Налоговое планирование». В данной статье необходимо дать исчерпывающее определение налогового планирования, а так же закрепить инструменты налогового планирования, которыми могут пользоваться налогоплательщики при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Наиболее определенной, по нашему мнению будет являться следующая трактовка налогового планирования: «Под налоговым планированием понимается составная часть планирования организации (индивидуального предпринимателя), целью которого является законное снижение налоговых обязательств организации, с помощью элементов, закрепленных Налоговым Кодексом Российской Федерации.

Среди элементов налогового планирования, которые могли бы быть закреплены НК РФ можно выделить следующие:

1. Налоговые льготы, под которыми понимается предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.
2. Переход на специальные налоговые режимы. При соответствии налогоплательщика критериям, предоставляющим налогоплательщику применять тот или иной специальный налоговый режим, он имеет право перейти с уплаты налога на прибыль организаций (и иных налогов, предусмотренных общей системой налогообложения) на применение соответствующего специального налогового режима.
3. Способы и методы бухгалтерского и налогового учета, предусмотренные законодательством Российской Федерации. Налогоплательщик имеет право выбирать и закреплять в учетной политике для целей налогообложения (бухгалтерского учета) способы и методы ведения деятельности, предусмотренные нормативными правовыми актами в области бухгалтерского учета и налогообложения. Примером может являться выбор способа начисления амортизации, списания сырья и материалов, товаров, принятие решения о создании резервов и т.п.

Закрепление НК РФ института налогового планирования позволит значительно сократить количество налоговых споров, т.к. перечень всех возможных элементов налогового планирования, которые сможет использовать в своей деятельности налогоплательщик будет исчерпывающим и применение иных способов налогового планирования будет считаться неправомерным.

Введение подобных изменений в часть вторую НК РФ не потребует принятия, изменения, приостановления или признания утратившими силу актов федерального законодательства, нормативных правовых актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и федеральных органов исполнительной власти.

ВВЕДЕНИЕ

Право налогоплательщика принимать меры, направленные на правомерное уменьшение своих налоговых обязательств, основано на праве всех субъектов права защищать свои охраняемые законом права (в первую очередь, право собственности) любыми не запрещенными законом способами.
Поскольку налог - это ничто иное как безвозмездное изъятие в доход государства определенной части имущества налогоплательщика, естественно, что налогоплательщик вправе избрать способ уплаты налогов, позволяющий уменьшить ’’ущерб", причиненный ему взиманием налогов, воспользовавшись для этих целей всеми допустимыми законом способами.
Необходимость налогового планирования изначально определена современным налоговым законодательством, изначально предусматривающее различные налоговые режимы, в зависимости от статуса налогоплательщика, направлений и результатов его финансово-хозяйственной деятельности, места регистрации и организационной структуры организации налогоплательщика.
Налоговое планирование, вплотную взаимодействуя с такими управленческими функциями, как маркетинг, финансы, учет, кадровая политика, снабжение, в то же время является одним из базовых инструментов генерирования показателей эффективности функционирования предприятия, так как расчет последних без учета налоговых последствий представляется весьма неразумным и иррациональным. Следовательно, налоговое планирование должно стать обязательным инструментарием в менеджменте
Роль налогового планирования в экономике современного предприятия обусловила внимание ученых к исследованию проблемы функционирования налогового планирования. Результаты этих исследований нашли отражение в зарубежной и отечественной литературе.
Среди зарубежных исследований проблемы наибольший интерес для развития налогового менеджмента в России представляют, например, работы Д. Кэмбелла , Е. Томсетта и Д. Джонсона .
Серьезные исследования в области налогового планирования выполнены российскими учеными Галимзяновым Р.Ф. , Горбуновым А. , Гуськовым С. , Кожиновым В.Я. , Козенковой Т. А. , Медведевым А.Н. , Мельником Д. , Погорлецким А.И. , Рогозиным Б.А. , Тихоновым Д.Н. , Черником Д.Г. и многими другими.
В многочисленных работах по данной проблематике приводится множество дефиниций налогового планирования, указывается место налогового планирования в системе управления предприятием, проявляется роль различных структурных подразделений в налоговом планировании, проецируются различные модели и способы оптимизации и минимизации налогообложения. В то же время необходимо отметить, что проблема планирования налоговых платежей рассматривается в основном с позиций практических рекомендаций руководителям, бухгалтерам, экономистам по налогам, разъясняющих методику законного снижения налоговых отчислений.
Таким образом, планирование налоговых отчислений предприятиями в современный период развития способно стать одной из важнейших и полезнейших функций управления предприятием, которая, к сожалению, пока не имеет должной теоретической обоснованности, а на практике применяется только сугубо в целях уменьшения налоговых выплат в бюджет, без учета существующих функциональных взаимосвязей во внутренней организационной структуре предприятия, носит бессистемный характер. Все выше изложенное обусловливает актуальность темы настоящей работы.
Решение вышеназванных проблем приобретает особую значимость в связи с дальнейшим развитием и реформированием налоговой системы и определяет актуальность темы выпускной квалификационной работы.
В настоящей работе мы попытаемся уделить внимание оптимизации налогообложения организации на основании проведенного анализа и расчета налоговой нагрузки.
Объектом выпускной квалификационной работы является ООО «ЭксИм Стандарт». При этом предметом работы выступает налоговая нагрузка предприятия.
Целью выпускной квалификационной работы является оценка состояния и разработка рекомендаций по совершенствованию налогового планирования в ООО «ЭксИм Стандарт».
Для достижения поставленной цели в работе необходимо решить ряд задач:
- рассмотреть теоретические основы налогового планирования на предприятии;
- рассмотреть особенности исчисления налогов и регулирования налоговой нагрузки на примере ООО «ЭксИм Стандарт»;
- изучить налоговое планирование на предприятии ООО «ЭксИм Стандарт»;
- исследовать аспекты налоговой оптимизации на предприятии и предложить мероприятия по совершенствованию налогового планирования в ООО «ЭксИм Стандарт».
Источниками информации выпускной квалификационной работы являются нормативно-правовая документация, учебно-методическая и периодическая литература, данные бухгалтерского и налогового учёта, налоговая и бухгалтерская отчётность ООО «ЭксИм Стандарт».

ГЛАВА 1. ОРГАНИЗАЦИЯ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ

1.1. Теоретические основы налогового планирования

1.1.1 Понятие и содержание налогового планирования
Англо-русский банковский энциклопедический словарь Б. Г. Федорова дает следующее определение налогового планирования: «минимизация налогового бремени через финансовое планирование, включая инвестиции с отсрочкой уплаты налогов, покупку не облагаемых налогами ценных бумаг и использование различных налоговых убежищ». Словарь деловых терминов (Dictionary of Business Terms) Джека Фридмана (Jack P. Friedman), выпущенный издательством Barron”s Educational Series, Inc., определяет налоговое планирование как «систематический анализ различных налоговых альтернатив, направленный на минимизацию налоговых обязательств в текущем и будущих периодах. Как (вместе или отдельно) сдавать отчетность, когда продавать активы и выплачивать пенсионные накопления, когда получать доход и оплачивать расходы, когда и в каком размере делать подарки и приобретать недвижимость - все это примеры налогового планирования».
Таким образом, как зарубежные, так и отечественные исследователи под налоговым планированием понимают, прежде всего, деятельность, направленную на уменьшение налоговых платежей . Предлагаемые дефиниции рассматривают существо налогового планирования с сугубо ограничительных позиций, воспринимая его через призму противостояния налогоплательщика, с одной стороны, и фискальных органов, с другой. В то же время, налоговое планирование призвано не только и не столько уменьшить налоговые отчисления предприятия, хотя оптимизация налогового портфеля и является его важнейшей функцией , сколько стать регулятором, наряду с планом маркетинга и производства, процесса управления предприятием, ибо минимизация и оптимизация налогового портфеля не всегда отвечает стратегическим потребностям хозяйствующего субъекта, последнему иногда выгодно не занижать свою налогооблагаемую базу в силу тех или иных причин (например, если издержки по минимизации налоговой нагрузки превышают доходы от нее, кроме того, руководство предприятия может отказаться от налоговой минимизации в силу социальных (например, на градообразующем предприятии) и политических причин, а также, если инвестиционный план развития хозяйствующего субъекта не предусматривает уменьшения налоговых расходов; у малых предпринимательских структур, перешедших на уплату налога с вмененного дохода, вряд ли есть необходимость в разработке схем по уменьшению налогообложения). Отказ от минимизации налогообложения в указанных случаях не означает отказа от применения налогового планирования, наоборот, налоговое планирование продолжает оставаться одним из основных видов общеэкономического планирования (специалисты предприятия продолжают отслеживать действующее налоговое законодательство, производить налоговые расчеты, составлять календарь налогоплательщика, который на некоторых предприятиях заменяет налоговый план и т.д.). Таким образом, налоговое планирование представляет собой интеграционный процесс, заключающийся в упорядочивании хозяйственной деятельности в соответствии с действующим налоговым законодательством и стратегией развития предприятия.
С содержательно-процедурных позиций налоговое планирование, как и любой другой вид человеческой деятельности, состоит из нескольких неоднородных по своей сути и призванных играть особую роль в процессе планирования ступеней (этапов). Разбиение (градация) деятельности по налоговому планированию исходя из специфических особенностей тех или иных процедур, применяемого научного аппарата, логической согласованности и последовательности деятельности, субъективного и объективного состава на определенные укрупненные институты (этапы), имеет большое теоретическое значение и практический смысл. С теоретической точки зрения разукрупнение налогового планирования как целостной деятельности на отдельные составляющие позволяет в наиболее полной мере изучить конструкцию данной экономической категории, посредством применения индуктивного логического аппарата, а также проявить место налогового планирования в комплексе общеэкономического планирования деятельности предприятия, ибо, учитывая обширную область распространения и влияния деятельности, связанной с налоговым планированием, в системе управления предприятием, обнаружение методологических, функциональных и директивных связей налогового планирования с другими видами управленческой деятельности возможно только при анализе взаимодействия обособленных институтов планирования между собой, без учета их синергетической составляющей. На практике поэтапное разбиение налогового планирования призвано придать последовательность операций, определить четкую организационную структуру, исполнителей и ответственных за реализацию тех или иных налоговых мероприятий; осуществлять контроль над реализацией принятых управленческих решений.
В литературе при описании процесса налогового планирования на промышленных предприятиях применяются различные подходы для определения его структурных элементов. Так, некоторые авторы считают, что налоговое планирование состоит из четырех взаимосвязанных этапов единого цикла (рис. 1.1) .

Рисунок 1.1 - Этапы налогового планирования
Знание налогов - точное знание текущего налогового законодательства, его дальнейшего развития; понимание того, какие положительные или негативные стороны оно имеет для предприятия;
Соблюдение налоговых законов - своевременная и четкая подготовка налоговых деклараций, отчетов, уведомлений и других документов, полная уплата всех причитающихся налоговых платежей;
Представление в налоговых органах - отправка налоговых деклараций, отчетов, уведомлений и других документов в налоговые органы, оказание помощи налоговым органам во время налоговых проверок и на других этапах соблюдения налоговых законов, переговоры с налоговыми и другими органами по вопросам нарушения налогового законодательства, снижения налогов и списания налоговой задолженности, представление предприятия в судебных органах по делам о налоговых правонарушениях;
Налоговая оптимизация - планирование и управление хозяйственными операциями для достижения наиболее выгодной налоговой позиции в стратегической перспективе.
Другие исследователи при описании процесса налогового планирования используют иную градацию процедур :
На первом этапе налогового планирования, который совпадает с моментом возникновения идеи организации коммерческого предприятия, осуществляется формулирование целей и задач нового образования, сферы производства и обращения, в связи с чем сразу же решается вопрос о том, следует ли использовать те налоговые льготы, которые предоставлены законодательством для малых предприятий, осуществляющих свою деятельность в сфере материального производства.
На втором этапе решается вопрос о наиболее выгодном с налоговой точки зрения месте расположения предприятия и его структурных подразделений, имея в виде не только страны и регионы с льготным режимом налогообложения, но и регионы России с особенностями местного налогообложения.
На третьем этапе решается вопрос о выборе одной из существующих организационно-правовых форм предприятия.
На четвертом этапе анализируются все предоставленные налоговым законодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования в коммерческой деятельности - по результатам анализа составляется план действий в отношении осуществления льгот по выбранным налогам, который является составной частью общего налогового планирования.
На пятом этапе производится анализ всех возможных форм сделок, планируемых в коммерческой деятельности с точки зрения минимизации совокупных налоговых платежей и получения максимальной прибыли.
На шестом этапе решается вопрос о рациональном размещении активов и прибыли предприятия, имея в виду не только предполагаемую доходность инвестиций, но и налоги, уплачиваемые при получении этого дохода.
Третьи полагают, что процессу налогового планирования свойственна следующая структура :
- анализ хозяйственной деятельности;
- вычленение основных налоговых проблем;
- разработка и планирование налоговых схем;
- подготовка и реализация налоговых схем;
- включение результатов в отчетность и ожидание реакции контрольных органов.
Приведенные выше характеристики содержания процесса налогового планирования основываются, прежде всего, на определении налогового планирования - как практической деятельности по оптимизации налогового портфеля. В то же время, как уже отмечалось, налоговое планирование - неразрывная часть общеэкономического планирования, а значит, первому в полной мере должна соответствовать процедура общехозяйственного планирования, в противном случае планирование налогов может войти в противоречие с общим планом развития предприятия, что в итоге повлечет возникновение дисбалансов в управлении предприятием, а также увеличение издержек на управление, ибо дешевле предусмотреть налоговые последствия для предприятия в общем плане развития предприятия, нежели корректировать утвержденный план в соответствии с налоговыми ожиданиями. Поэтому работа в области налогового планирования должна состоять из тех же этапов, которые находят свое отражения в процессе составления общего плана развития предприятия на перспективу, а именно: организационно-подготовительного, исследовательского, плано-разработочного и основного этапа . Первый этап определяется формированием аппарата, который должен организовать всю работу по составлению плана и подготовить условия для его реализации. Второй определяется выполнением основных исследований, в том числе действующего налогового законодательства, предшествующих составлению плана. Здесь же осуществляется сбор требуемой информации, разрабатываются аналитические таблицы, выбираются нужные технико-экономические показатели. Третий этап включает в себя составление самого плана. И четвертый этап - реализация данного плана.
Первый этап процесса налогового планирования заключается в выборе основных инструментов реализации налогового планирования, а также исполнителей. Среди основных внутренних нормативных актов, регулирующих данный этап, необходимо выделить, прежде всего, приказ об учетной политике предприятия, а также приказ о плане производства.
Учетная политика рядом авторов называется основным инструментарием налогового планирования . Не разделяя столь категоричную позицию, стоит согласиться с огромной ролью, возложенной на учетную политику в процессе налогового планирования.
Учетная политика формируется руководителем предприятия на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 от 09.12.98 .г № 64н. В соответствии с данным положением под учетной политикой предприятия понимается выбранная им совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности на основе применения принципов бухгалтерского учета.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся методы группировки и оценки фактов хозяйственной жизни, гашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы учетных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы и приемы.
Формируют учетную политику все организации независимо от форм собственности, а раскрывают только те, которые публикуют свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству РФ, учредительным документам или по собственной инициативе. Учетная политика применяется с первого января года, следующего за годом издания приказа. При этом применяется всеми структурными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места расположения.
При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного из нескольких вариантов, допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения в Российской Федерации. Многовариантность учета показателей деятельности хозяйствующего субъекта как раз и позволяет использовать учетную политику в целях повышения экономической эффективности. С точки зрения налогового планирования наибольший интерес рекомендуется обращать на установление границ между основными и оборотными средствами, принятыми к учету; выбор метода оценки запасов и расчета фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство; способа начисления амортизации по основным средствам; способа группировки затрат и их включения в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг и метода определения выручки от реализации продукции, работ, услуг .
План производства (производственная программа) является основным документом, на базе которого осуществляются производственные отношения на предприятии. В плане производства содержатся данные относительно предполагаемой инвестиционной политики предприятия, выпуска продукции, численности работников и т.п. информация, прямо и непосредственно воздействующая на налоговую нагрузку предприятия. Следовательно, при расчете плана производства продукции необходимо учитывать налоговые последствия, могущие возникнуть в соответствии с планируемыми технико-производственными мероприятиями. Например, при подготовке плана капитальных вложений следует учитывать способ проведения капитального строительства (монтажа оборудования) с целью использования льгот по НДС, ускоренных способов списания амортизационных отчислений, понижающих коэффициентов налога на имущества.
Помимо всего прочего, важное место должно быть отведено совершенствованию нормативной базы планирования. Анализ показывает, что на многих предприятиях последняя не претерпела существенных изменений. Между тем «старые» нормативы разрабатывались в принципиально иной ситуации. Основными ее особенностями являлись нерыночные критерии функционирования и развития; устойчивые величины оборотных средств, которыми предприятия наделялись за счет государства; не сопоставимые с нынешними темпы инфляции. Предприятия были заинтересованы в излишних трудовых и материальных ресурсах, перед ними ставилась задача максимальной (не оптимальной) загрузки мощностей.
Изменение ситуации предопределило корректировку нормативной базы. Так, нормативы использования рабочей силы должны быть ориентированы на избавление от резервов, связанных с направлением персонала для выполнения несвойственных функций (шефская помощь селу, общественные работы по требованиям местных властей и др.). Нормативы использования производственных мощностей, наоборот, должны учитывать потребность в дополнительных резервах для маневрирования, приспособления к меняющейся рыночной ситуации. В целом, критерием общеэкономического планирования должен стать максимум прибыли на единицу затрат (инвестиций) в долгосрочной перспективе . Оценку результатов деятельности фирмы, выбор вариантов развития, систему стимулирования работающих, экономическую политику следует строить только исходя из этого критерия. Его важным достоинством являются удобство расчета, сводимость затрат и результатов. Расчет критерия эффективности деятельности промышленного предприятия в перспективе должен базироваться на плановом балансе доходов и расходов фирмы, системе мер, направленных на его выполнение. Баланс следует разрабатывать на год, квартал, месяц, а в условиях высоких темпов инфляции - на декаду или неделю, с тем, чтобы повысить обоснованность оперативного воздействия на эти процессы.
При переходе от производственной программе в ее существующем виде к балансу доходов и расходов, а данный переход представляется неизбежным в силу необходимости унификации российских и западных принципов управления бизнес-процессом, возрастет роль планирования налоговых отчислений как наиболее значимой (весомой) доли расходной части баланса.
Инструментарий, применяющийся в налоговом планировании, разнообразен. Среди прочих, в литературе обычно называются: экспертные правовые системы, базы данных по налоговой тематике (в том числе по СМИ); формирование запросов в налоговые инспекции, ФНС РФ, Министерство финансов и иные государственные органы; специальная научная и периодическая литература; арбитражная и общегражданская судебная практика; разъяснения и разработки специализированных консалтинговых и аудиторских компаний. Инструментарий налогового планирования формируется в зависимости, во-первых, от уровня принятия управленческих решений (оперативного, тактического или стратегического), а во-вторых, от мероприятий, использующихся в планировании налоговых отчислений, которые, в свою очередь, дифференцируются исходя из тяжести налоговой нагрузки в той или иной налоговой юрисдикции . Налоговая нагрузка рассчитывается как суммарная доля налоговых платежей, причитающихся с предприятия, за рассматриваемый период в добавленной стоимости продукции, произведенной предприятием за тот же период, при этом добавленная стоимость находится путем вычитания из стоимости произведенной продукции стоимости потребленных материальных средств производства (сырья, энергии и пр.) и услуг других организаций.
Налоговое планирование, как и любая деятельность, носящая управленческий характер, призвано выполнять оперативные функции, функции контроля и собственно функции планирования, отсюда налоговое планирование можно изобразить в виде трехуровневой системы, включающей оперативный, тактический и стратегический элементы (рис.1.2), в зависимости от которых трансформируется объективная сторона процесса налогового планирования, видоизменяются мероприятия по планированию налогов.

Рисунок 1.2 - Структура налогового планирования
Проекция конструкции налогового планирования в виде пирамиды (рис. 2) неслучайна, т.к. позволяет наиболее точно отобразить имеющиеся связи и зависимости, прослеживающиеся на всех «этажах» налогового планирования. Цементирующим, фундаментальным звеном в процессе налогового планирования выступает оперативный уровень, также часто именуемый в литературе текущим внутренним налоговым контролем .
Согласно пп. 3 п.1 ст. 23 Налогового Кодекса РФ, каждое предприятие-налогоплательщик обязано «вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения». Это означает, что любое предприятие, находящееся и ведущее свою деятельность на территории РФ, должно в полном объеме и своевременно исчислять и уплачивать в государственный бюджет и внебюджетные фонды налоги и приравненные к ним платежи. Своевременное исчисление и уплата налогов требует от руководства предприятия под страхом административной и уголовной ответственности организации соответствующей деятельности хотя бы на минимальном, призванном производить текущие налоговые платежи во время и в полном объеме уровне. Последнее утверждение позволяет говорить о текущем внутреннем налоговом контроле как о деятельности, носящей императивный (обязательный) характер, не зависящий от желания (нежелания) руководства предприятия осуществлять налоговое планирование.
В процессе внутреннего налогового контроля имеют место:
1. Еженедельный мониторинг нормативно-правовой базы, определение базы налоговых отчислений и ставок налогообложения. Изучение и усвоение действующего налогового законодательства - первое и объективно необходимое условие всей деятельности по налоговому планированию. Руководству предприятия необходимо знать: является ли предприятие субъектом налоговых правоотношений? Какие налоги обязано уплачивать предприятие? По какой ставке и с какой базы предприятие должно уплачивать налоги? Сроки уплаты налогов? Льготы, которые предприятие может использовать при уплате налогов? Ответы на поставленные вопросы в основном даются сотрудником бухгалтерии, ответственным за налоговый учет, с привлечением в случае необходимости юридической службы.
2. Составление прогнозов налоговых обязательств организации (налоговый календарь) с целью оптимизации потоков налоговых платежей (в данном случае должен действовать принцип уплаты налоговых платежей в последний день установленного для этого срока ). Налоговый календарь разрабатывается каждым предприятием самостоятельно с учетом отраслевых и организационно-правовых особенностей на основе налогового календаря субъекта РФ, которые публикуются в специальной литературе или правовых базах данных (например, «Гарант», «Консультант плюс»). Налоговый календарь составляется работниками бухгалтерии, последние предоставляют в финансовую службу предприятия ежемесячный график налоговых расходов, который используется при прогнозировании финансовых потоков.
3. Контроль за своевременностью и правильностью расчетов, за составлением первичной документации, за ведением бухгалтерских регистров, за исполнением налоговых обязательств. Контроль осуществляется службами внутреннего аудита, планирования и ревизионной службой.
Проведение работ по внутреннему налоговому контролю не требует сложного исследовательского аппарата, в основном рекомендуется использовать:
- правовые базы данных - для изучения действующего законодательства;
- разъяснения ФНС РФ и местной налоговой инспекции;
- специальную литературу (комментарии ведущих специалистов-налоговедов, периодические издания и т.п.);
- разъяснения аудитора (юриста).
На тактическом уровне налоговое планирование становится частью общей системы финансового управления и контроля, производится специальная подготовка (планирование) контрактных схем типовых, крупных и долгосрочных хозяйственных контрактов. В частности, составляются прогнозы налоговых обязательств организации и последствий планируемых схем сделок, которые впоследствии учитываются при формировании прогнозов финансовых потоков предприятий, являющихся базовым критерием принятия инвестиционных решений; разрабатывается график соответствия исполнения налоговых обязательств и изменения финансовых ресурсов организации; прогнозируются и исследуются возможные причины резких отклонений от среднестатистических показателей деятельности организации и налоговых последствий инноваций или проводимой сделки.
Мероприятия, проводимые на текущем уровне планирования, достаточно хорошо известны, проанализированы и охарактеризованы в научных трудах и литературе практической направленности . Обычно данные мероприятия называют способами, методами, «схемами» налоговой оптимизации (минимизации налоговых отчислений). Способы налоговой оптимизации различны по своей природе и в своем большинстве узконаправлены на определенный сегмент налоговых отношений, не затрагивают весь комплекс налоговых проблем. Среди наиболее популярных методов налоговой минимизации исследователи выделяют метод замены отношений ; метод разделения отношений ; метод отсрочки налогового платежа ; метод прямого сокращения объекта налогообложения ; метод делегирования налоговой ответственности предприятию-сателлиту; метод принятия учетной политики с максимальным использованием предоставленных возможностей для снижения размера налоговых платежей ; метод применения законодательно установленных льгот и преференций для различных отраслей народного хозяйства и групп налогоплательщиков ; метод смены юрисдикции сбытового управления или центра принятия управленческих решений предприятия в виде учреждения самостоятельного юридического лица либо перенос самих производственных мощностей в пользу зоны льготного режима налогообложения и ряд других.

1.1.2 Налоговая стратегия предприятия
Стратегическое налоговое планирование (прогнозирование) - заключительный, наивысший уровень налогового планирования. Хотя в практической плоскости налоговое планирование - это деятельность, связанная с перманентным генерированием способов оптимизации налогового портфеля предприятия, венцом, результатом этого процесса должен быть налоговый план, направленный на достижение стратегических интересов предприятия, ибо планирование налогообложения имеет дело не с прошлыми, а с будущими налоговыми обязательствами, т. е. с выполнением финансовых обязанностей, вытекающих из сегодняшних решений . Иными словами, налоговое планирование начинается с определения стратегических целей предприятия , именно последние формируют потребность в принятии тех или иных управленческих решений, в зависимости от них строится структура предприятия и связи внутри нее.
В свою очередь, на каждом конкретном предприятии система налогового прогнозирования базируется на определенной налоговой идеологии.
Налоговая идеология предприятия характеризует систему основополагающих принципов осуществления финансовой деятельности конкретного промышленного предприятия, определяемых его «миссией» и налоговым менталитетом его учредителей и менеджеров.
Основной целью стратегического налогового планирования является разработка на основании прогнозов и тенденций развития налоговой системы России, эволюции финансовых рынков таких моделей и вариантов ведения хозяйственных операций субъектами предпринимательства, которые бы в наибольшей мере отвечали поставленным стратегическим целям предприятия, с учетом возможных изменений во внешней среде. Деятельность по стратегическому налоговому планированию требует не только знания современного налогового законодательства, анализа современной рыночной конъюнктуры, но и способности прогнозирования изменений в налоговом законодательстве в весьма отдаленной перспективе, видоизменений и появлений новых экономических институтов, так или иначе способных оказать воздействие на налоговую систему; что, в свою очередь, требует от специалиста, занимающегося дизайном стратегических моделей развития предприятия, знаний в области юриспруденции, экономики, менеджмента, финансов, понимания экономической сущности налогообложения, изучения основных научных теорий по налогообложению как российских, так и зарубежных исследователей.
Процесс формирования налоговой стратегии предприятия рекомендуется осуществлять по следующим этапам.

1. Определение общего периода формирования налоговой стратегии.
Главным условием его определения является продолжительность периода, принятого для формирования общей стратегии развития предприятия, так как налоговая стратегия носит по отношению к ней подчиненный характер, она не может выходить за пределы этого периода (более короткий период формирования налоговой стратегии допустим).
Важным условием определения периода формирования стратегии предприятия в области налогообложения является предсказуемость развития экономики в целом, налоговой политики государства, конъюнктуры тех сегментов финансовых рынков, с которыми связана предстоящая финансовая деятельность предприятия, - в условиях нынешнего нестабильного (а по отдельным аспектам непредсказуемого) развития экономики страны этот период не должен быть слишком продолжительным и в среднем должен определяться рамками трех лет.
Условиями определения периода формирования налоговой стратегии предприятия являются также отраслевая принадлежность предприятия, его размер, стадия жизненного цикла и другие.
2. Исследование факторов внешней налоговой среды и налоговой политики государства
Такое исследование предопределяет изучение экономико-правовых условий деятельности предприятия с учетом современного состояния налогового поля и возможного их изменения в предстоящем периоде. Кроме того, исходя из того, что стратегия в области налогообложения является частью финансовой стратегии предприятия, на этом этапе разработки налоговой стратегии анализируется конъюнктура финансового рынка и факторы, ее определяющие, а также разрабатывается прогноз конъюнктуры в разрезе отдельных сегментов этого рынка, связанных с предстоящей деятельностью предприятия в процессе налогового планирования.

3. Формирования стратегических целей деятельности предприятия в области налогового планирования
Главной целью такой деятельности является повышение уровня благосостояния собственников предприятия и максимизация рентабельности производства за счет снижения налоговых расходов. Вместе с тем, эта главная цель требует определенной конкретизации с учетом задач и особенностей предстоящего развития предприятия.
Система налоговых стратегических целей должна обеспечивать формирование достаточного объема собственных финансовых ресурсов и высокорентабельное использование собственного капитала; оптимизацию налогового портфеля; приемлемость уровня налоговых рисков в процессе осуществления предстоящей хозяйственной деятельности и т.п.
Систему стратегических целей в области налогового планирования следует формулировать четко и кратко, отражая каждую из целей в конкретных показателях - целевых стратегических нормативов. В качестве таких целевых стратегических нормативов по отдельным аспектам налогового планирования предприятия могут быть установлены:
· минимальная доля налоговых отчислений в добавленной стоимости, производимой предприятием;
· среднегодовой темп снижения доли налоговых отчислений;
· процентное распределение переменных и постоянных налоговых издержек предприятия при применении маржинального подхода определения прибыли; к переменным налоговым издержкам относятся все косвенные налоги и часть прямых налогов (в частности, налог на прибыль), к постоянным издержкам относятся все рентные налоги (земельный налог, налог на имущество и т.п.), единый налог на вмененный доход, социальный налог, взимаемые с работников, имеющих повременную оплату труда, и ряд других налогов;
· минимальный уровень денежных активов, обеспечивающий текущую налоговую платежеспособность предприятия;
· предельный уровень налоговых рисков в разрезе основных направлений хозяйственной деятельности предприятия.

4. Конкретизация целевых показателей налоговой стратегии
по периодам ее реализации
В процессе этой конкретизации обеспечивается динамичность представления системы целевых стратегических нормативов налогового планирования, а также их внешняя и внутренняя синхронизация во времени.
Внешняя синхронизация предусматривает согласование во времени реализации разработанных показателей налоговой стратегии с показателями общей и финансовой стратегии предприятия, а также с прогнозируемыми изменениями налоговой политики государства.
Внутренняя синхронизация предусматривает согласование во времени всех целевых стратегических нормативов налогового планирования между собой.

5. Разработка налоговой политики по отдельным аспектам деятельности
по планированию налоговых отчислений
Этот этап формирования финансовой стратегии является наиболее ответственным.
Налоговая политика представляет собой форму реализации налоговой идеологии и налоговой стратегии предприятия в разрезе наиболее важных аспектов деятельности в области налогового планирования и на отдельных этапах ее осуществления. В отличие от налоговой стратегии в целом, налоговая политика формируется лишь по конкретным направлениям налогового планирования на предприятии, требующим обеспечения наиболее эффективного управления для достижения главной стратегической цели этого процесса.
Формирование налоговой политики по отдельным аспектам налогового планирования может носить многоуровневый характер. Так, в рамках политики управления налоговыми отчислениями предприятия могут быть разработаны политика управления косвенными и прямыми налогами. В свою очередь, политика управления косвенными налогами может включать в качестве самостоятельных блоков политику управления отдельными их видами (НДС, акцизы, налог с продаж и др.) и т.п.

6. Разработка системы организационно-экономических и экономико-правовых мероприятий по обеспечению реализации налоговой стратегии
В системе организационно-экономических мероприятий предусматривается формирование на предприятии «центров налоговой ответственности» разных типов; определение прав, обязанностей и меры ответственности их руководителей за результаты налогового планирования; разработка системы стимулирования работников за их вклад в повышение эффективности налогового планирования и т.п.
Среди экономико-правовых мероприятий в области налогового планирования, способных облегчить достижение стратегических целей предприятия, можно выделить обзор и прогноз обычаев делового оборота и судебной практики, нормативно-правовой базы и ее изменения в долгосрочном периоде; составление прогнозов налоговых обязательств организации, в том числе при наступлении форс-мажорных обстоятельств; варианты (не менее двух) схем финансовых, документарных и товарно-материальных потоков; составление сетевого графика соответствия исполнения налоговых, финансовых и коммерческих обязательств организации; письменное обоснование применяемых схем и, в особенности, “узких мест”, с точки зрения налоговых последствий; варианты возможных причин резких отклонений от расчетных показателей деятельности организации, прогноз эффективности применяемых мер, оценка риска различных программ действий.

7. Оценка эффективности разработанной налоговой стратегии
Она является заключительным этапом стратегического налогового планирования на предприятии и проводится по следующим основным параметрам:
· согласованность налоговой стратегии предприятия с общей стратегией его развития. В процессе такой оценки выявляется степень согласованности целей, направлений и этапов в реализации этих стратегий;
· согласованность налоговой стратегии предприятия с предполагаемыми изменениями внешней среды. В процессе этой оценки определяется, насколько разработанная налоговая стратегия соответствует прогнозируемому развитию экономики страны, изменениям налоговой политики государства и конъюнктуры финансов........

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Гражданский кодекс РФ (часть вторая) от 26.01.1996 № 14-ФЗ (в ред. ФЗ от ред. от 26.06.2008 №118-ФЗ).
2. Налоговый Кодекс РФ (часть первая и вторая): По состоянию на 20 февраля 2010 года. - Новосибирск: Сиб. унив. изд-во,2010.-569с.
3. Абрамов М.Д. Снижение налогов на производство как способ повышения эффективности экономики // Налоговые споры: теория и практика, 2008. - № 3. - С.16
4. Агеева О.А. Учетная политика предприятия как элемент налогового планирования// Налоговое планирование. - № 3. - 2009. - С. 5.
5. Бобылева А.З. Финансовый менеджмент: проблемы и решения. - М.: Юрайт-Издат, 2011.
6. Боброва А.В. Проблемы применения комплексных схем оптимизации налогов // Финансы и кредит. - 2010.- № 8. - С. 43-50.
7. Воронина Н.В. Налоговое планирование в системе финансового менеджмента // Финансы и кредит. - 2009.- № 27. - С. 40-50.
8. Вылкова Е.С., Романовский М.В. Налоговое планирование. - СПб.: Питер, 2007. - 634 с.
9. Горбунов А.Р. Налоговое планирование и снижение финансовых потерь. - М.: СО «Анкил», 2010. - 312 с.
10. Грищенко А.В. Оптимизация налогооблагаемой базы // Налоговое планирование, 2007. - №1. - С.3
11. Занкин Д. Б. К вопросу о правовых пределах налоговой оптимизации // Финансовое право, 2009. - № 6. - С. 35
12. Жестков С.В. Проблемы налогового планирования в Российской Федерации// Налоговый вестник. - № 6. - 2008. - С. 74.
13. Ковалев В.В. Финансовый менеджмент в вопросах и ответах. - М.: Проспект, 2011. - 304 с.
14. Кожинов В.Я. Налоговое планирование: Рекомендации бухгалтеру: Учебно-методическое пособие. - М.: 1 Федеральная Книготорговая Компания, 2008. - 482 с.
15. Козенкова Т.А. Налоговое планирование на предприятии. - М.: АиН, 2007. - 526 с.
16. Карягин А.Э. Методические подходы к оценке налоговой нагрузки предприятия /А.Э. Карягин // Вестник ИНЖЭКОНА. Серия: Экономика. - 2009. - № 2 (15). С-25.
17. Кулеш В.А. 47 законных способов снижения налоговых платежей. - СПб.: Аналитик, 2010. - 64 с.
18. . Медведев А. Н. Как планировать налоговые платежи. Практическое руководство для предпринимателей. - М.: ИНФРА-М, 2009. - 182 с.
19. Налоговая оптимизация // Налоги и финансовое право. - № 12. - 2008 г. - С.73-80.
20. Налоговое планирование на предприятиях и в организациях (оптимизация и минимизация налогообложения) / под ред. Б.А. Рагозина. - М., 2007. - 512 с.
21. Налоги и налогообложение: Учебник / Под ред. Романовского М.В., Врублевской О.В. - 5-е изд. - СПб.: Питер, 2008. - 496с.
22. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / [ВЗФЭИ]; Под ред. Поляка Г.Б. - 2-е изд.; перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ, 2007. - 415с.
23. Налоги: Учеб. пособие/Под. ред. Д. Г. Черника - 4-е изд., перераб. и доп. - М: Финансы и статистика, 2009. - 544с
24. Островенко Т.Ж. Налоговая нагрузка на предприятие: обобщающие и частные показатели // Аудиторские ведомости. - 2011. - № 9. - С.10
25. Перов А.В. Налоги и налогообложение: Учебное пособие / А. В. Перов, А. В. Толкушкин. - 6-е изд.; перераб. и доп. - М.: Юрайт, 2009.
26. Рувинский Д. Оптимизация с перестраховкой, или Снижение налогов строго по кодексу // Главбух. - 2008.- № 21. - С. 53-59.
27. Сизова О. Тенденции международного налогового планирования // Консультант. - 2009.- № 23. - С. 30-32.
28. Уйменов И.А. Определены пределы налоговой оптимизации// Налогообложение. - 2010. - №8. - С.7
29. Финансы организации / М.Г. Лапуста, Т.Ю. Мазурина, Скамай Л.Г. - М.: Инфа-М, 2007. - 50 с.
30. Федосимов Б.А. Оценка налоговой нагрузки предприятий // Налоги. - 2008. - № 1. - С.7
31. Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление - М.: Налоговый вестник. - 2009. - 259 с.
32. Шмелев Ю.Д. Повышение роли государства в формировании системы налогового планирования // Финансы. - 2010.- № 11. - С. 34-36.